Ухилення від сплати податків за статтею 212 ККУ

Непередбачувані візити БЕБ, виклики на допити та обшуки відразу після податкової перевірки вже стали буденністю для українського бізнесу. Сьогодні несплата податків чи заборгованість перед бюджетом – це не просто ризик отримати фінансовий штраф, а цілком реальна перспектива кримінальної справи. За законом, щоб притягнути керівника чи бухгалтера до відповідальності за ст. 212 ККУ, слідство має довести прямий умисел, чітко визначити відповідальну особу, зафіксувати факт ненадходження коштів до бюджету та підтвердити необхідний розмір збитків. Але що відбувається на практиці? Бюро економічної безпеки часто не чекає на фінальне рішення суду щодо податкового спору. Відомості до ЄРДР вносять одразу після складання акта перевірки та ППР, навіть якщо компанія активно їх оскаржує і висунуті претензії юридично залишаються спірними. Більше того, силовики нерідко відкривають провадження взагалі без податкових перевірок, спираючись лише на власні аналітичні довідки. З цього моменту гра починається за зовсім іншими правилами. Замість класичного спору з податковою з’являються обшуки, вилучення документів та комп’ютерної техніки, допити працівників і керівників, економічні експертизи та інші слідчі дії. Саме тому важливо чітко розуміти межу, де звичайний конфлікт із ДПС перетворюється на кримінальну справу. Нижче – розбір того, коли несплата податків стає злочином, хто саме опиняється під ударом, чим це загрожує та як правильно будувати захист, якщо до вас вже прийшли з витягом з ЄРДР.

Що вважається ухиленням від сплати податків за ст. 212 ККУ.

Помилки у складанні декларацій, хибна інтерпретація положень податкового кодексу та несвоєчасні розрахунки з бюджетом самі по собі ще не роблять з керівника злочинця. Стаття 212 ККУ карає виключно за умисне ухилення від сплати податків та якщо такі дії спричинили реальні, а не потенційні, збитки держави у значних розмірах. Закон підкреслює: суб'єктом правопорушення може бути як службова особа компанії (будь-якої форми власності), так і ФОП чи взагалі будь-яка людина, зобов'язана платити конкретний податок. Ключовий момент, який постійно ігнорують силовики – це різниця між поняттями «податковий борг», «податкове порушення» та власне «ухилення». За що карає Податковий кодекс: за прострочення, технічні помилки у звітності або неправильне трактування норм. Тут ДПС діє за всім відомою схемою: проводить перевірку, нараховує грошове зобов’язання, виписує штраф, нараховує пенею та вимагає погасити борг. Це чисто фінансова відповідальність. За що карає ст. 212 ККУ: за сплановане та свідоме протиправне діння. Кримінальна справа вимагає доказу умислу – слідство має довести, що людина чудово розуміла свій обов'язок, мала реальну можливість його виконати, але свідомо реалізувала схему, щоб кошти не потрапили до бюджету. Простими словами, сам факт наявності боргу перед ДПС чи програний податковий спір автоматично злочином не є. Без доведеного умислу та фактичної шкоди бюджету в належних розмірах склад кримінального правопорушення просто відсутній.

Чим умисне ухилення відрізняється від помилки та податкового боргу

Прийняття податкового повідомлення-рішення за наслідком перевірки, як і наявність податкового боргу, автоматично не свідчать про наявність умислу на ухилення від сплати податків у розумінні ст. 212 ККУ. В протилежному випадку, після кожної податкової перевірки до офісу б вривалися детективи бюро економічної безпеки, однак цього не відбувається. Для прикладу, будь-який суб’єкт господарювання може неправильно інтерпретувати ту чи іншу норму податкового кодексу, припуститись помилки при визначенні бази оподаткування, неправильно відобразити господарську операцію в бухгалтерському обліку або бачити податкові наслідки господарської операції не так, як її бачить контролюючий орган. У цьому разі податкова може не погодитись з позицією платника, здійснити відповідні донарахування, застосувати штрафні санкції та пеню. У подальшому платник, або погодиться з донарахуваннями і сплатить всі податки, або оскаржить їх, після чого вся історія завершиться. Спір щодо правильності оподаткування автоматично не перетвориться на кримінальне провадження. Для відповідальності за ст. 212 ККУ принциповим є встановлення того, чи усвідомлювала особа обов’язок сплати податок, чи розуміла наслідки своїх дій та чи свідомо вона діяла саме таким чином, щоб кошти до бюджету не надійшли. Саме тому питання умислу є одним з центральних у тактиці захисту в кримінальному провадженні.

Які податки, збори та обов’язкові платежі охоплює стаття

Стаття 212 ККУ охоплює абсолютно всі загальнодержавні та місцеві податки і збори, офіційно введені в Україні. Якщо податок зафіксований у Податковому кодексі – він потрапляє під дію цієї статті. Отже, стаття 212 ККУ стосується податку на прибуток, ПДФО, податку на додану вартість, акцизного податку, екологічного, податку на майно, єдиного податку тощо. При цьому єдиний соціальний внесок не є податком і регулюється окремим законом, тож ухилення від його сплати правоохоронці кваліфікують за зовсім іншою нормою – статтею 212-1 ККУ.

Склад кримінального правопорушення за статтею 212 ККУ

Юридична кваліфікація за ст. 212 ККУ тримається на чотирьох базових елементах. Якщо слідство не доведе хоча б один із них – складу злочину немає, а справа підлягає закриттю.

Об’єкт та об’єктивна сторона

Об’єктом цього злочину є фінансові інтереси держави, а саме встановлений порядок формування бюджетів та державних цільових фондів. Об’єктивна сторона – це конкретні дії чи бездіяльність, через які кошти так і не потрапили до бюджету (заниження доходів, штучний податковий кредит, фіктивні операції тощо). Головне для захисту: плутанина в обліку чи помилка бухгалтера – це ще не злочин. Без чітко зафіксованого та підтвердженого факту ненадходження грошей у конкретному розмірі об'єктивна сторона відсутня.

Суб’єкт правопорушення

За законом, суб’єктом ухилення можуть бути службові особи підприємства, установи чи організації, фізичні особи-підприємці або інші особи, які відповідно до закону зобов’язані сплачувати відповідні податки та збори. Найчастіше притягають саме директорів та головбухів. На практиці ж трапляються випадки, коли кримінального переслідування зазнають і засновники підприємств, якщо вони безпосередньо або опосередковано були дотичні до застосування ти чи інших схем ухилення від сплати податків або навіть податкові консультанти, які брали участь у розробці таких схем та координації дій посадових осіб підприємства.

Прямий умисел та суб’єктивна сторона

Найскладніший для слідства та найважливіший для бізнесу елемент. Стаття 212 ККУ передбачає виключно прямий умисел, інакше кримінальна відповідальність виключається. Тобто, правоохоронним органам слід встановити, що особа не просто припустилась помилки, неправильно інтерпретувала норму ПКУ або керувалась помилковими консультаціями і сумнівними роз’ясненнями, а свідомо вчинила дії, спрямовані на несплату податків. Намагаючись довести умисел, БЕБ шукає «чорну» бухгалтерію, вилучені переписки в меседжерах, вилучені чернетки, свідчення співробітників та відсутність будь-якого економічного сенсу в операціях, крім мінімізації податків. Складні, ризиковані чи неефективні угоди самі по собі не доводять намір обдурити державу – кожен сумнів за законом має трактуватися на користь платника податків.

Хто може нести кримінальну відповідальність

Керівник і головний бухгалтер підприємства

Зазвичай у кримінальних провадженнях про ухилення від сплати податків увага правоохоронних органів концентрується на особі директора та головного бухгалтера, оскільки, як правило, саме вони відповідають за фінансово-господарську діяльність підприємства. Однак сама лише наявність вказаного статусу не означає автоматичної наявності вини. У будь-якому разі треба аналізувати, які саме рішення приймала особа, які документи підписувала, які повноваження мала та чи усвідомлювала ця особа можливі наслідки у контексті оподаткування діяльності підприємства. Кримінальна відповідальність є персональною, а відповідно, слідству потрібно довести роль конкретної людини, а не просто послатися на її посаду в структурі підприємства, встановити, хто саме, керівник чи бухгалтер, приймав те чи інше рішення про ухилення від спати податків, або ж це була їх спільна змова.

ФОПи та інші особи, зобов’язані сплачувати податки

Фізичні особи-підприємці, як і звичайні громадяни, які не є суб’єктами підприємницької діяльності, також можуть бути суб’єктами кримінального правопорушення за ст. 212 ККУ. При цьому у цих суб’єктів нема варіанту перекласти відповідальність на інших осіб, оскільки вони і засновники, і керівники, і виконавці.

Засновники, фактичні керівники та співучасники

За загальним правилом засновник не відповідає за кожне податкове правопорушення лише за принципом володіння корпоративними правами. Протилежна ситуація виникає, якщо буде доведено, що засновник фактично керував діяльністю підприємства, давав вказівки або іншим чином брав участь у реалізації схеми ухилення, у той час як директор був номінальним, або взагалі на його посаді була особа, яка фактично не має жодного відношення до діяльності підприємства. Так само інші працівники, бухгалтери, фінансові директори або контрагенти можуть оцінюватися з точки зору співучасті, але для цього необхідно довести їх конкретну роль та умисел.

Поширені способи ухилення від сплати податків

Приховування або заниження доходів і об’єктів оподаткування

Найочевиднішим способом ухилення від сплати податків є невідображення або заниження доходу. У цьому разі під увагу правоохоронних органів потрапляють операції з готівкою, приховані договори, відсутність товарних залишків, які згідно з реєстру податкових накладних повинні бути у наявності. До цієї групи також можна віднести «дроблення бізнесу», що особливо ретельно досліджується правоохоронцями останнім часом.

Недостовірна звітність, фіктивні операції та податковий кредит

Поширеними є сумніви контролюючих та правоохоронних органів у реальності господарських операцій через недостатність у контрагентів трудових ресурсів та основних засобів, і у цих справах детально вивчаються договори, первинні документи, акти виконаних робіт, накладні, платіжні документи, документи щодо транспортування, складського обліку та фактичного руху товару. Під увагу слідства потрапляють операції з контрагентами, щодо яких виникла підозра у фіктивності або відсутності реальної господарської діяльності. Проте сам по собі ризиковий статус контрагента не доводить автоматично вини платника податків, і навіть фіктивність підприємства не виключає гіпотетичної можливості такого підприємства проводити реальні господарські операції. Втім, у будь-якому разі, розпочинаючи співпрацю з новими контрагентами, не варто нехтувати Due Diligence, адже попередня перевірка ділової репутації, фінансового стану, реєстраційних даних та фактичної діяльності контрагента дає змогу своєчасно виявити потенційні ризики та уникнути небажаних податкових, фінансових і правових наслідків у майбутньому.

Неподання декларацій та інших обов’язкових документів

Неподання податкової звітності також може бути кваліфіковано правоохоронцями як дії, спрямовані на приховання об’єктів оподаткування та, відповідно, на ухилення від сплати податків. Але знову ж таки необхідно встановити не лише факт неподання документа, а й умисел, розмір фактичного ненадходження коштів та інші передбачені ст. 212 ККУ ознаки.

З якої суми настає кримінальна відповідальність

Кримінальний кодекс України виділяє три рівні кримінальної відповідальності в залежності від розміру завданої шкоди та обставин злочину.

У чинній редакції примітки до ст. 212 ККУ:

• значний розмір — 3000 і більше неоподатковуваних мінімумів доходів громадян
• великий розмір — 5000 і більше НМДГ
• особливо великий розмір — 7000 і більше НМДГ.

Для кваліфікації кримінальних правопорушень НМДГ визначається не просто як 17 грн. У податковому законодавстві для кваліфікації кримінальних правопорушень застосовується податкова соціальна пільга. У 2026 році її базовий розмір становить 1664 грн. Отже, у 2026 році пороги за ст. 212 ККУ становлять:

Кваліфікуючі ознаки

Частина 2 статті 212 ККУ застосовується також у разі вчинення відповідного діяння за попередньою змовою групою осіб, а частина третя статті 212 ККУ - коли відповідне діяння вчинене особою, раніше судимою за ухилення від сплати податків.

Відповідальність за статтею 212 ККУ

Чинна редакція ст. 212 ККУ передбачає насамперед штрафи та додаткове покарання у вигляді позбавлення права обіймати певні посади або займатися певною діяльністю.

Так, за вчинення діяння, передбаченого ч. 1 ст. 212 ККУ передбачено штраф від 5000 до 10 000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян з позбавленням права обіймати певні посади або займатися певною діяльністю на строк до трьох років або без такого. За розміром штрафу це становить від 85 000 грн до 170 000 грн.

За частиною 2 вказаної статті передбачається штраф від 10 000 до 15 000 НМДГ (від 85 000 грн до 255 000 грн) з позбавленням права обіймати певні посади або займатися певною діяльністю на строк до трьох років. Таким чином, закон посилює відповідальність як через збільшення розміру ненадходження коштів, так і через вчинення діяння за попередньою змовою групою осіб.

Частина 3 статті 212 ККУ передбачає відповідальність у вигляді штрафу від 15 000 до 25 000 НМДГ (від 255 000 грн до 425 000 грн) з позбавленням права обіймати певні посади або займатися певною діяльністю до трьох років та з конфіскацією майна. Ця частина застосовується, зокрема, якщо ненадходження коштів досягло особливо великого розміру або діяння вчинене особою, яка раніше була судима за ухилення від сплати податків.

Додаткові наслідки та відповідальність за супутні правопорушення

Кримінальна справа за ст. 212 ККУ не виключає інших видів відповідальності, оскільки паралельно можуть виникати донарахування податкових зобов’язань, штрафних санкцій та пені. Крім того, в ході досудового розслідування може бути встановлено що й обставини підроблення документів, службових зловживань, легалізації майна чи інших правопорушень.

Як розслідують ухилення від сплати податків

Податкова перевірка, акт і початок кримінального провадження

На практиці найчастіше первинним джерелом інформації для кримінального провадження є результати податкової перевірки, в ході якої податковими органами встановлено певні порушення та здійснено донарахування податкових зобов’язань. При цьому сам по собі акт перевірки не доводить вчинення кримінального правопорушення, а є лише одним з інструментів доведення наявності об’єктивної сторони злочину та у разі відкриття кримінального провадження за матеріалами перевірки податковий спір та кримінальне розслідування будуть йти паралельно. Однак у разі позитивного вирішення податкового спору, судове рішення про скасування податкових повідомлень-рішень стане ключовим аргументом захисту у кримінальному упровадженні.

Матеріали БЕБ, документи, експертизи та показання

Після внесення відомостей до ЄРДР та початку кримінального провадження, детективи БЕБ проводять слідчі дії, зокрема, отримують тимчасовий доступ до первинних документів підприємства, бухгалтерських регістрів, електронних переписок, даних інформаційних систем, матеріалів податкових перевірок, проводять обшуки, отримують інформацію від банківських установ про рух коштів тощо. На підставі отриманої інформації детективи БЕБ складають аналітичні матеріали, які хоча й мають сумнівну доказову силу, але все ж таки досліджуються у подальшому судом. Зазвичай детективи проводять допити директора, бухгалтера, працівників підприємства, контрагентів та інших пов’язаних осіб. Ключове місце для сторони обвинувачення займає проведення економічної експертизи, в межах якої досліджується правильність розрахунків та визначається сума можливого ненадходження коштів до бюджету.

Коли можливе звільнення від кримінальної відповідальності

Умови застосування частини 4 статті 212 ККУ

Частина 4 статті 212 ККУ дає легальний шанс повністю уникнути кримінального покарання. Це спеціальна норма про звільнення від відповідальності, але вона працює за дуже суворими правилами. Головний принцип простий: держава готова «пробачити» ухилення від податків, якщо бюджет отримає всі належні йому гроші. Проте тут є критично важливі деталі, порушення яких перекреслить усю можливість захисту.

Ключові умови для звільнення:

• Повне закриття чека. Неможливо сплатити лише «тіло» нарахованого податку. Ви зобов'язані закрити всю суму: сам податок, штрафні (фінансові) санкції та нараховану пеню. Будь-яка недоплата автоматично блокує застосування цієї норми. Дедлайн – до підозри. Це найкритичніший момент, гроші мають надійти до бюджету до того, як вам офіційно вручать повідомлення про підозру. Сплата боргу після оголошення підозри вже не звільняє від кримінальної справи, а лише може враховуватися судом як пом’якшуюча обставина.

Коли звільнення не застосовується

Коли звільнення від відповідальності, передбачене ч. 4 ст. 212 ККУ, не спрацює:

• Вручено підозру. Якщо процесуальний статус уже змінився – часове вікно закрилося.
• Рецидив. Норма не працює для осіб, які раніше вже мали судимість за ухилення від сплати податків.
• Часткова сплата. Неповне погашення розрахованих ДПС чи слідством сум не дає підстав для закриття справи.
• Відсутність самого злочину. Важливий нюанс: якщо у ваших діях взагалі не було умислу (а мала місце звичайна помилка бухгалтера або технічний збій), не потрібно поспішати платити гроші за цією статтею. Застосування ч. 4 означає непряме визнання вини. Якщо складу злочину немає, провадження має закриватися за зовсім іншою підставою – через відсутність події або складу кримінального правопорушення.

Як податковий спір впливає на кримінальне провадження

Оскарження результатів перевірки та податкового повідомлення-рішення

У разі незгоди з висновками акту перевірки та прийнятими на їх підставі податковими повідомленнями-рішеннями, платник податків може використати механізми адміністративного та судового оскарження. У стратегії захисту у кримінальному провадженні за ст. 212 ККУ критично важливим є не залишати податковий спір поза увагою. Якщо сума податкових зобов’язань, яка стала основою для внесення відомостей до ЄРДР, визначена податковим органом помилково, є завищеною або ґрунтується на неправильному застосування норм податкового законодавства, рішення адміністративного суду про скасування податкових повідомлень-рішень фактично вибиває з-під кримінального провадження його основу – факт ненадходження коштів до бюджету. Без цього складу злочину за ст. 212 ККУ просто не існує.

Паралельний захист в адміністративному та кримінальному процесах

Позиція платника у податковому спорі та кримінальному провадженні має бути узгодженою та послідовною. Майже зі стовідсотковою вірогідністю пояснення, надані в ході податкової перевірки або викладені у заявах по суті справи в адміністративному процесі, будуть передані правоохоронним органам. І навпаки, висновки економічної експертизи, протоколи допиту та інші матеріали кримінального провадження будуть подані контролюючим органом до судової справи де оскаржуються ППР. Саме тому формування правової позиції щодо господарських операцій, контрагентів, первинних документів та інших обставин спірних правовідносин повинно здійснюватись у координації з адвокатами у сферах, як кримінального, так і податкового права.

Що робити після виклику на допит, під час обшуку або після вручення повідомлення про підозру

Перші дії до надання пояснень

Раптові виклики на допит чи обшук – це стресова перевірка на міцність. Взаємодія з силовиками вимагає холодної голови та чіткої алгоритмізації дій, адже будь-яке незважене слово може стати головним доказом обвинувачення. Головна помилка посадових осіб – це намагання швидко й щиро «все пояснити», щоб зняти підозри. На практиці це гра проти себе. Пауза та юридичний захист. Отримавши повістку, негайно залучіть адвоката. Давати свідчення без попередньої підготовки та вивчення матеріалів перевірки – це прямо шкодити власній безпеці. Локалізація проблеми. Важливо з'ясувати конкретний епізод, який цікавить БЕБ: конкретний контрагент, періоди формування податкового кредиту чи окрема угода. Не потрібно «вгадувати» наміри слідчого і розповідати зайве. Пам'ять під контролем. Особливо небезпечно без попередньої підготовки коментувати документи, бухгалтерські операції або взаємовідносини з контрагентами, якщо людина не пам’ятає всіх деталей. Фраза «я точно не пам'ятаю, це треба перевіряти за документами» є значно безпечнішою за розмиту відповідь. Отримавши повістку, передусім зверніться до кваліфікованого адвоката, який, вивчивши наявні документи та матеріали податкових перевірок, допоможе визначити правильну лінію поведінки та підготуватися до допиту. На практиці значна частина проблем виникає саме через необережні пояснення. Людина може щиро вважати, що просто відповідає на запитання детектива, однак окремі її фрази в подальшому можуть бути використані для підтвердження версії слідства про наявність умислу.

Поведінка під час обшуку та вилучення документів

Якщо до офісу підприємства прийшли з обшуком, найгірше, що можна зробити – почати панікувати, конфліктувати з правоохоронцями або, навпаки, намагатися самостійно «все пояснити» та переконати їх, що жодного кримінального правопорушення немає. На цьому етапі емоції точно не допоможуть, а необережні дії працівників можуть створити додаткові проблеми. Насамперед необхідно викликати адвоката та забезпечити його участь у проведенні обшуку. До його приїзду представники підприємства мають діяти спокійно, не чинити опору та не перешкоджати проведенню законних процесуальних дій. Водночас це не означає, що потрібно беззастережно погоджуватися з усім, що роблять правоохоронці. Адвокат під час обшуку перевіряє, на підставі якої ухвали він проводиться, яке саме приміщення та які речі й документи дозволено шукати та вилучати. Це має практичне значення, оскільки під час обшуку слідчі нерідко отримують доступ до значно більшого обсягу інформації, ніж той, який безпосередньо стосується предмета кримінального провадження. Окреме питання – документи та електронна техніка. Для сучасного бізнесу основна частина інформації зберігається не в паперових папках, а на ноутбуках, телефонах, серверах, флеш-накопичувачах та в хмарних сервісах. Важливо наполягати на копіюванні інформації, а не вилученні самих носіїв, або, щонайменше, скопіювати інформацію перед вилученням. Під час обшуку важливо не просто стежити за тим, що саме вилучають, а й належним чином фіксувати весь процес. Переконайтеся, що кожен вилучений документ чи пристрій детально внесено до протоколу обшуку (серійні номери, кількість, опис). Всі зауваження щодо порушень під час обшуку обов'язково мають бути внесені адвокатом до цього документа до його підписання.

Як будувати захист у справі за статтею 212 ККУ

Перевірка розрахунку недоїмки та доказів умислу

У справах за ст. 212 ККУ слідство фактично має довести дві ключові речі: скільки саме коштів, на його думку, не надійшло до бюджету і чому це сталося саме внаслідок умисних дій конкретної особи. Якщо хоча б один із цих елементів викликає обґрунтовані сумніви, вся конструкція обвинувачення потребує окремої перевірки. З чого податкова або слідство взяли заявлену суму? Які саме господарські операції включені до розрахунку? Який податок, за який період і в якому розмірі, на думку сторони обвинувачення, не був сплачений? Чи враховані всі платежі, які фактично здійснювало підприємство? Чи правильно визначена база оподаткування? Чи не включені до розрахунку суми, які взагалі не повинні були оподатковуватися або щодо яких існує обґрунтований податковий спір? Відповідь на кожне з цих питань може безпосередньо впливати на кваліфікацію за ст. 212 ККУ, оскільки якщо після перевірки розрахунку виявиться, що фактична сума ненадходження коштів є меншою за відповідний поріг кримінальної відповідальності, питання про наявність складу кримінального правопорушення вже виглядатиме зовсім інакше. Другий, але не менш важливий, момент – умисел. Навіть якщо припустити, що податок дійсно був визначений неправильно і певна сума не надійшла до бюджету, цього недостатньо для автоматичного висновку про вчинення кримінального правопорушення. Необхідно встановити, що конкретна особа усвідомлювала свій обов’язок зі сплати податку, розуміла характер своїх дій та їх наслідки і при цьому свідомо допустила ненадходження коштів до бюджету. Саме тут податковий спір переходить у кримінально-правову площину. Тому в кожній справі по ст. 212 ККУ потрібно дивитися не лише на цифри, а й на поведінку людини до, під час та після здійснення відповідних операцій. Хто приймав рішення? Якими документами керувався? Що саме було відомо директору або бухгалтеру? Чи отримували вони консультації щодо спірної операції? Як ця операція відображалася в бухгалтерському обліку? Чи приховували її від контролюючих органів, чи, навпаки, відкрито відображали у звітності? Так само не можна автоматично прирівнювати помилку бухгалтера до умисних дій директора. Для кримінальної відповідальності потрібно встановити роль кожної конкретної особи. Посада директора сама по собі не доводить, що він був обізнаний з кожною операцією підприємства, а наявність підпису головного бухгалтера під декларацією не означає автоматичної наявності умислу на ухилення від сплати податків.

Підтвердження реальності господарських операцій

Наступним кроком у стратегії захисту є дослідження операцій, які на думку правоохоронних або контролюючих органів є ризиковими, фіктивними, безтоварними тощо. У цьому контексті значення можуть мати не лише первинні бухгалтерські документи, а й банківські платежі, документи щодо переміщення товару, складський облік, листування працівників, заявки, технічні матеріали, документи щодо виконання робіт, фотографії, результати інвентаризації та будь-які інші дані, які дозволяють простежити фактичний рух товару, грошей або результату виконаних робіт. Особливо важливо це у випадках, коли сторона обвинувачення фактично будує свою позицію на характеристиках самого контрагента, як то відсутність у нього достатньої кількості працівників, основних засобів, складських приміщень або іншого майна, необхідного, на думку слідства, для виконання договору. Для спростування вказаних доводів обвинувачення треба встановити, хто фактично виконував роботи, звідки походив товар, яким чином він потрапив до підприємства та які конкретні обставини підтверджують реальність операції. Не менш важливим є питання обізнаності самого платника податків про певні вади його контрагентів. Підприємство не може нести кримінальну відповідальність лише тому, що у його контрагента виникли проблеми з податковою або правоохоронними органами. Для кримінального провадження необхідно встановити конкретні обставини: що саме було відомо особі на момент здійснення операції, які дії вона вчинила та яким чином вони пов’язані з ненадходженням коштів до бюджету.

Отже, якщо у кримінальному провадженні фігурують конкретні контрагенти, доцільно заздалегідь зібрати та систематизувати матеріали по кожній спірній операції. У результаті з доказів сторони захисту має бути чітко зрозуміло три речі: операція дійсно відбулася; підприємство отримало за нею реальний товар, роботу чи послугу; особа, якій інкримінується ухилення від сплати податків, мала намір отримати реальний економічний ефект від операції, а не використовувала цю операцію свідомо для безпідставного зменшення податкових зобов’язань.